|
|
Налоговый кодекс формирует, по-сути, новую амортизационную политику в стране.
Все амортизируемое имущество объединяется в десять групп в зависимости от сроков их полезного использования и принимается на учет по первоначальной (восстановительной) стоимости. Правительству Российской Федерации поручено до 15 января 2002 года утвердить Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы. Насколько нам известно, этой работой сейчас занимается Минэкономразвития РФ.
Установлен порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества. Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.
Необходимо обратить внимание на то, что в отличие от общего порядка, в первоначальную стоимость предмета лизинга не могут быть включены расходы лизингодателя на сооружение, изготовление и доведение предмета лизинга до состояния, в котором оно пригодно для использования. Это означает, что лизингодатель не может, к примеру, напрямую заняться строительством заводского корпуса, а построив его, передать в лизинг, поскольку для лизинговой сделки необходимо наличие акта сделки купли-продажи имущества.
Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Таким образом, в Налоговом кодексе закреплено право свободы выбора балансодержателя.
Действующий в настоящее время Стандарт по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 (как и предыдущий Стандарт ПБУ 6/97) предоставляет предприятиям право самостоятельно устанавливать срок полезной эксплуатации основных средств и использовать один из четырех методов начисления амортизации (линейный; уменьшаемого остатка; по сумме числа лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Однако при лизинге для налоговых целей до настоящего - времени использовался только один метод - линейный.
В соответствии со ст. 259 НК РФ, с 1 января 2002 года налогоплательщики смогут пользоваться двумя методами начисления амортизации - линейным и нелинейным. Причем выбор метода начисления амортизации по первым семи группам (срок полезного использования - от 1 до 20 лет) осуществляется налогоплательщиком самостоятельно. Если имущество относится к восьмой-десятой группам (срок полезного использования - свыше 20 лет), то применяется линейный метод начисления амортизации.
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
В том же случае если применяется нелинейный метод, то сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его остаточной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной стоимости этого объекта, амортизация исчисляется в следующем порядке: остаточная стоимость амортизируемого имущества фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов и далее сумма начисленной за один месяц амортизации определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Этот порядок начисления амортизации, выбранный законодателем, предполагает, что нелинейный метод (это, по-сути, метод уменьшаемого остатка) трансформируется в линейный метод. Практика определит достоинства этого метода, но уже сейчас можно оценить его как один из наиболее оригинальных в мире методов начисления амортизации. Во всяком случае, проблема бесконечного начисления амортизации (при использовании метода уменьшаемого остатка) или фиксирования небольших величин остаточной стоимости, а потом их списания (как первоначально предусматривалось в законопроектах) преодолена.
можно использовать как при линейном методе начисления Одной из наиболее значимых для лизинга в Налоговом кодексе является норма, закрепляющая право использования налогоплательщиком коэффициента ускоренной амортизации при лизинговых операциях - не выше 3. Причем это право амортизации, так и при нелинейном методе. Однако при нелинейном методе существует одно ограничение. Право применения коэффициента ускоренной амортизации не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам (т. е. со сроками полезного использования от 1 до 5 лет). По этим группам ускоренная до коэффициента 3 амортизация может начисляться только по линейному методу.
Лицензирование
На основании Федерального закона от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" после 10 февраля 2002 г. отменяется обязательное лицензирование лизинговой деятельности в Российской Федерации.
Налогообложение
В соответствии с Федеральным законом РФ N 118 - ФЗ от 05.08.2000 года, ст. 13 с 1 июля 2001 года при экспорте товаров (работ, улуг) в государства - участники СНГ, налогообложение производится по ставке 0%. При импорте товаров (работ, улуг), происходящий с территории государств - участники СНГ, налогообложение производится по ставке 20%. Данное положение не распространяется на правоотношения. возникающие с хозяйствующими субъектами Республики Беларусь, согласно ФЗ от 22.05.01 N 55-Ф3 "О ратификации договора о таможенном союзе и едином экономическом пространстве".
Проведенные нами расчеты при начислении ускоренной амортизации имущества с основным сроком полезного использования в 9 лет (т.е. относящиеся к серединной - пятой группе) нелинейным способом показали, что в течение первого года договора лизинга будет начислена амортизация на почти половину стоимости имущества, а за два года - почти 3/4. Соответственно, в последний - третий год договора лизинга будет самортизирована только четверть стоимости имущества.
Таким образом, при проектировании многих лизинговых сделок у их участников появляются новые возможности для маневра. Можно спрогнозировать, что, скорее всего, пользоваться новым порядком налогообложения (т. е. использовать ускоренную амортизацию при нелинейном методе) будут давно работающие предприятия, у которых получаемое в лизинг оборудование является лишь какой-то частью большого имущественного комплекса основных средств, или предприятия, у которых удельный вес лизингового оборудования может быть большим, но при этом данное предприятие имеет необычайно высокий уровень рентабельности. Такое предположение основывается на заинтересованности большинства потенциальных лизингополучателей не увеличивать затраты на производство свыше цены продукции.
Важным является также и то обстоятельство, что организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК, т. е. до 1 января 2002 года, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших до момента передачи (получения) имущества, а также с применением коэффициента не выше 3.
Что касается начисления амортизации автотранспортных средств, то прежде всего, следует отметить, что в Налоговом кодексе ничего не говорится о необходимости начислять амортизацию по ряду автотранспортных средств в зависимости от пробега, как это делалось до последнего времени, и что приводило к возникновению проблем с применением коэффициента 3. Это положительный момент для развития лизинга грузовых автомобилей.
Далее, в п. 7 ст. 259 НК говорится, что: "для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данное положение не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом".
Как видно из текста, законодатель установил четкие рамки возможности использования налогоплательщиком коэффициента "не выше 3". В тексте этой нормы нет оговорки, часто встречаемой в тексте закона и которую применительно к рассматриваемой ситуации при наличии воли законодателя можно было бы использовать: "с учетом положений п. 9 ст. 259 настоящего Кодекса".
В п. 9 ст. 259 сказано, что: "по легковым автомобилям и микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тысяч рублей и 400 тыс. рублей, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Организации, получившие указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают это имущество в состав соответствующей группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5".
Здесь прослеживается явная поддержка отечественных автозаводов и, соответственно, возведение барьеров для приобретения импортной техники, так как большинство зарубежных автомобилей указанных классов, значительно дороже приведенных выше показателей стоимости амортизируемого имущества.
При анализе этой нормы следует обратить внимание на несколько важных обстоятельств.
Во-первых, при проведении лизинговых операций основная норма амортизации со специальным коэффициентом 0,5 применяется только в тех случаях, когда легковые автомобили и микроавтобусы такой стоимости ставятся на баланс лизингополучателя. На тот случай, когда эти автотранспортные средства находятся на балансе лизингодателя, в норме закона оговорки нет. При желании можно предположить, что законодатель имел в виду применение этой нормы для всех хозяйствующих субъектов, в том числе и лизинговых компаний. Но, повторяю, это может быть чьим-либо предположением. Однако, если в норме закона нет прямого указания на ограничительный характер использования этой нормы при лизинговых операциях, как это, к примеру четко было зафиксировано в п. 7 ст. 259, то, с точки зрения логики, коэффициент 0,5 лизингодатели могут не применять.
Во-вторых, в том случае, если при лизинге легковых автомобилей и микроавтобусов имущество находится на балансе лизингополучателя, то к основной норме амортизации применяется коэффициент 0,5 и она - основная норма, становится поэтому вдвое меньше. Именно эта уменьшенная основная норма является базой для последующих расчетов.
В-третьих, в п. 9 ст. 259 нет запрета или какого-либо ограничения на использование нормы, сформулированной в п. 7 ст. 259 о возможности использования коэффициента "не выше 3".
Следовательно, можно сделать вывод о том, что при лизинге легковых автомобилей и микроавтобусов, когда имущество находится на балансе лизингополучателя, к уменьшенной вдвое основной норме амортизации можно применить специальный коэффициент, но не выше 3. В таком случае алгоритм действий налогоплательщика будет следующим. Сначала он включает имущество в соответствующую амортизационную группу и уменьшает основную норму амортизации, применив коэффициент 0,5, а затем получает право на корректировку на коэффициент "не выше 3". Таким образом, для расчета начисления амортизации используются два коэффициента-сомножителя: 0,5 и "не выше 3", произведение которых дает окончательный результат -. "не выше 1,5".
В результате, по нашему мнению, при лизинге легковых автомобилей и микроавтобусов, если имущество находится на балансе лизингодателя, можно использовать коэффициент - не выше 3, а если имущество находится на балансе лизингополучателя - не выше 1,5. Логика подсказывает, что такая трактовка нормы закона вполне оправдана. Но логика налоговой инспекции может быть иной. Поэтому потребуются дополнительные разъяснения, либо согласование понимания нормы налогоплательщиком и налоговой инспекцией. Лучше, чтобы ясность вытекала непосредственно из законодательного акта.
Статьей 264 НК РФ (п. 1, подп. 10) предусмотрено, что в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией включены "арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса по этому оборудованию амортизации". По-видимому, здесь в текст закона вкралась опечатка, поскольку в статье 259 речь идет об амортизируемом имуществе, а не об амортизируемом оборудовании. Однако, если эту опечатку не устранить, то у налоговых органов может появиться большой соблазн считать, что недвижимость, в отличие от оборудования, не может учитываться на балансе лизингополучателя.
Примечательной является статья 265 НК, в которой определен состав внереализационных расходов. В общем порядке предусмотрено, что расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Это означает, что сведено на нет преимущество, которое имели до настоящего времени лизингодатели при отнесении процентов за инвестиционный кредит на себестоимость.
Ранее лизингодатели не могли воспользоваться инвестиционной льготой по капитальным вложениям, которой пользовались другие хозяйствующие субъекты-заемщики в сфере материального производства. В Налоговом кодексе льгота по капитальным вложениям не предусмотрена. Следовательно, в этой части лизингодатели оказались в равных правах с другими предприятиями и организациями.
|
|