|
|
(c) 2001 г. И.В. Ганусенко
Налоговая система не может функционировать без института ответственности. Проблематика данной темы заключается в установлении видов юридической ответственности за налоговые правонарушения.
В настоящий период наиболее распространенной точкой зрения по определению видов юридической ответственности за нарушение налогового законодательства по обложению предпринимательской деятельности является мнение о том, что в таких случаях имеет место самостоятельный вид юридической ответственности - это налоговая ответственность. Ученые, придерживающиеся данной точки зрения, утверждают, что «В российской правовой системе сформировалось достаточно четко выраженное правовое явление - ответственность за налоговые правонарушения. Поэтому вполне обоснованно обозначение ответственности за налоговые правонарушения как налоговой ответственности». Обосновывая при этом свою точку зрения тем, что «Соблюдение норм налогового законодательства обеспечивается мерами административной, финансовой, дисциплинарной и уголовной ответственности, которые включаются в частное понятие «налоговая ответственность»».
В русском дореволюционном налоговом праве применялись все указанные виды юридической ответственности за нарушение налогового законодательства по обложению предпринимательской деятельности, хотя в теории права еще не было разработано понятие «налоговая ответственность».
В связи с быстрыми темпами роста производства в России во второй половине Х1Х в. получает свою новую ступень развития торговая, промышленная и иная промысловая деятельность, направленная на извлечение максимальной прибыли от такой деятельности. В юридических исследованиях дореволюционных юристов того периода, данная деятельность используется в смысле предпринимательской, а лица, осуществляющие такую деятельность, называются предприниматели. В официальных нормативных актах того периода данные понятия не регламентируются. По мнению Г.Ф. Шершеневича, с финансовой точки зрения, лица, занимающиеся торговой деятельностью, обязаны уплачивать налог со своего вида промысла.
Порядок налогообложения промысловой (предпринимательской) деятельности в России указанного периода регулировался Положением «О пошлинах за право торговли и других промыслов» 1865 года и Положением «О государственном промысловом налоге» 1898 года. Данными нормативными актами устанавливались виды налоговых правонарушений, совершаемых предпринимателями (купцами, торговцами, промышленниками). В данных же нормативных актах закреплялись общие принципы и виды юридической ответственности за такие нарушения.
После принятия данных налоговых законов, в уголовном законодательстве - Уложении о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г. (в изд.1866 г.) и Уголовном уложении 1903 г. соответственно были внесены изменения в связи с установлением ответственности за налоговые правонарушения, в том числе и по обложению предпринимательской деятельности.
Нужно отметить, что уголовное законодательство исследуемого периода устанавливало ответственность как за совершение преступлений, вследствие чего наступала уголовная ответственность, так и совершение проступка, вследствие чего наступала административная ответственность. В русском уголовном законодательстве на тот период отсутствовало четкое разграничение в понятии преступления и проступка. Поэтому в указанные уголовные уложения были включены, в основном, нормы налогового законодательства - Положений 1865 и 1898 гг. В основном, за совершение налоговых правонарушений - по своей правовой природе административного проступка, использовались меры административной ответственности в виде взысканий - денежных штрафов и пени. По мнению известного дореволюционного юриста Н.С. Таганцева - автора многих исследований по уголовному праву, целью такого наказания являлась карательная функция. Данная функция, с точки зрения теоретических положений гражданского права, обеспечивалась вознаграждением казне государства за понесенные убытки. Возмещение данных убытков обеспечивалось взиманием штрафа в виде пени как публичной неустойки. Размер пени, в соответствии со ст.24 Уголовного уложения 1903 г., устанавливался специальным законодательством, в частности, налоговым. Пеня определялась как известная часть дохода: годового, месячного - в зависимости от количества уплачиваемых податей. В иных случаях, пеня устанавливалась в размере от 50 копеек до 500 рублей. Денежная пеня назначалась как основное наказание за нарушение налогового законодательства. Денежные штрафы назначались как дополнительные наказания в размере до 2 тысяч рублей.
Меры уголовной ответственности устанавливалась в редких случаях за совершение преступлений Уложением о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г. (в изд.1866 г.) и Уголовным уложением 1903 г. , к которым относились наказания: в виде ареста до 3-х месяцев, тюремного заключения до 6-ти месяцев, высылка, ссылка на житье в Сибирь и лишение особенных прав. Также применялись дополнительные наказания - конфискация товара, лишение права заниматься промысловой деятельностью на определенный срок или навсегда.
Контроль и надзор за соблюдением налогового законодательства осуществляли податные инспекторы и торговые депутаты, избираемые из числа членов Городских дум. В случае нарушения указанными лицами своих обязанностей, к ним применялись меры дисциплинарной ответственности как за совершение дисциплинарных проступков, либо меры уголовной ответственности при совершении преступления в общем порядке как за совершение правонарушений, связанных с использованием служебного положения. В русском налоговом законодательстве не предусматривались нормы, устанавливающие ответственность для таких лиц. Согласно ст. 332 Устава о прямых налогах 1893 г. лицам, осуществляющим «обозрение» торговых заведений, запрещалось позволять себе при этом невежливость и самоуправство, но меры ответственности за нарушение таких обязанностей в законе не предусматривалось.
Состав налоговых правонарушений по обложению предпринимательской деятельности в России исследуемого период определялся указанными Положениями «О пошлинах на право торговли и промыслов» и «Государственного промыслового налога».
Субъектами юридической ответственности за нарушение русского налогового законодательства являлись физические и юридические лица, занимающиеся промысловой или иной предпринимательской деятельностью, которые получали промысловые свидетельства. Право заниматься предпринимательской деятельностью принадлежало физическим лицам всех состояний, обоего пола, независимо от возраста (при малолетстве через опекунов), русским и иностранным подданным.
Промысловые свидетельства выдавались на имя начальника семейства, в которые приписывались члены его семейства. В свидетельство, выдаваемое на имя мужа, может быть внесена жена, в выданное же на имя жены свидетельство, муж внесен быть не может. При отце или матери могут быть внесены в одно свидетельство их сыновья, незамужние дочери и усыновленные законным порядком, а также внуки, если их отцы не производят торговли от своего имени. Незамужние сестры могут быть приписаны к свидетельству их брата. Дети приписываются по свидетельству своих родителей: сыновья до достижения 21 года, дочери - до замужества. Если начальником семейства становится не вдова, а кто-либо из детей, то предусматривался аналогичный порядок выдачи свидетельства, как и вдове. При этом, вдовы или дочери, оставшиеся в своем семействе без лиц мужского пола, состоят в купеческом звании, в которых состояли их мужья или отцы, но не могут пользоваться торговыми правами до тех пор, пока не возьмут купеческое и промысловое свидетельство на свое имя.
Торговыми правами по свидетельству пользуется только начальник семейства, остальные лица, приписанные к такому свидетельству, не имеют отдельного права торговли. Но, пока они состоят с начальником семейства в одном свидетельстве, пользуются принадлежащими ему гражданскими правами.
После смерти начальника семейства, все его права по свидетельству переходят к вдове, последняя должна взять на свое имя свидетельство, по которому могут быть приписаны дети и внуки.
В соответствии с Уставом «О прямых налогах» 1893 г. воспрещалось брать промысловые свидетельства лицам, связанных с принадлежностью к определенному состоянию (сословию), находящимся на государственной службе, подвергнутым ограничению сословных привилегий за совершение различных правонарушений. Так, запрещалось заниматься промысловой деятельностью священнослужителям и церковным причетникам, за исключением их вдов и незамужних дочерей. Лицам, состоящим в высших должностях и званиях государственной службы - в местах, где они при должностях находятся, а также лицам, находящимся на действительной военной службе (допускалось заниматься такой деятельностью через своего поверенного, управляющего или приказчика). Лицам, которые объявили себя или были признаны несостоятельными. При этом жена банкрота, его дети и родственники, которые были приписаны к свидетельству, не могут брать промысловое свидетельство на свое имя со дня объявления или признания несостоятельным до вынесения постановления по делам его конкурсного управления и общим собранием займодавцев, за исключением, выдачи особого дозволения до наступления такого момента. Лицам, сосланным на житье, с лишением всех особенных, лично и по состоянию присвоенных прав и преимуществ купеческого сословия.
Субъектом налогового правонарушения по русскому налоговому законодательству могли являться не только физические, но и юридические лица - «все то, что, не будучи физическим лицом, способно находиться в юридических отношениях, иметь права и обязанности». На юридические лица распространялся принцип уголовной безответственности. В теории дореволюционного права было теоретически обоснованно, что безнаказанность юридического лица не освобождает от ответственности тех его представителей или членов, которые непосредственно выполнили преступное деяние. Точно также уголовная безответственность юридических лиц не исключает их ответственности административной. Ограничение или прекращение деятельности юридических лиц расценивалось не как наказание, а как административная мера, потому что в этом случае нет речи о признании виновности юридического лица, об уголовном суде и наказании.
Объектом налогового правонарушения являлись интересы государства, заключающиеся в пополнении доходной части бюджета с целью выполнения своих функций по обеспечению условий осуществления промысловой (предпринимательской) деятельности указанными субъектами, что относилось к общественному благоустройству и благочинию.
Субъективная сторона налогового правонарушения по законодательству второй половины Х1Х века характеризовалась наличием умысла.
В соответствии со ст.103 Положения «О Государственном промысловом налоге» 1898 г. при совершении налогового правонарушении учитывались отягчающие вину обстоятельства: повторность, продолжительность, степень образования, развития и состоятельности виновного лица, а также принятие каких-либо мер, препятствующих обнаружить совершенное преступление. Смягчающие вину обстоятельства: кратковременность совершенного нарушения, неграмотность, неразвитость и несостоятельность виновного, или же стечение каких-либо обстоятельств, затруднявших выполнение требований закона.
Виды налоговых правонарушений по налогообложению предпринимательской (промысловой) деятельности в дореволюционном русском праве определялись объектом, на который были направлены противоправные деяния и объективной стороной состава правонарушения. Конкретные составы налоговых правонарушений устанавливались налоговым законодательством - указанными Положениями 1865 и 1898 гг., которые явились основой для составления соответствующих Уголовных уложений 1865 и 1903 гг.
Так, в «Уложении о наказаниях уголовных и исправительных» 1845 г. (изд. 1866 г.) налоговые правонарушения при осуществлении предпринимательской деятельности закреплены в разделе 8 «О преступлениях и проступках против общественного благоустройства и благочиния», главе 13 «О нарушении уставов торговых» ( ст. ст. 1169-1345), отделениях «О нарушении постановлений о праве на торговлю», «О нарушении правил о производстве торговли», «О нарушении постановлений о торговых обществах, товариществ и компаний», главе 14 «О нарушении устава фабричной, заводской и ремесленной промышленности» (ст. ст. 1346-1404).
В «Уголовном уложении 1903 г.» данные правонарушения включены в главу 16 «О нарушении постановлений по надзору за торговлей и промыслами» (ст.ст.310-363).
Можно выделить основные группы видов нарушений:
- нарушение порядка получения промыслового свидетельства;
- нарушение порядка учета объектов налогообложения;
- нарушение порядка предоставления отчета в компетентные органы;
- нарушение обязанности по уплате налога.
Большая часть налоговых правонарушений при осуществлении предпринимательской деятельности в дореволюционной России была связана с применением административной ответственности за нарушение порядка приобретения права на занятие промысловой деятельности и правил осуществления определенной в свидетельстве деятельности. Так как уплата основного промыслового налога осуществлялась за счет приобретения промыслового свидетельства. В современном российском законодательстве данный порядок регламентируется лицензионным законодательством при получении разрешения (лицензии) на занятие какой-либо предпринимательской деятельностью. В дореволюционном праве такое разрешение называлось патент, т.к. в основе промыслового налогообложения являлась патентная система, заимствованная во Франции.
В соответствии с Положением о пошлинах 1865 г. и Уголовным уложением 1866 г. устанавливались следующие составы налоговых правонарушений. Так, за осуществление торговли лицами, которые по закону не имеют на это право, в зависимости от времени, в течение которого производилась незаконная торговля и количества оборотов капитала и товара, виновные подвергались денежному взысканию (штрафу) не свыше 300 руб. Если в этом были изобличены лица, которые имели такое право, но были его лишены по судебному приговору, то подвергались аресту от 3-х недель до 3-х месяцев. За открытие общества, товарищества, компании без соблюдения специального порядка, виновный подвергался штрафу не свыше 500 руб. и закрытием такого учреждения.За учреждение заводов, фабрик или мануфактур, не имея права на содержание таких заведений, виновный подвергался штрафу от 50 до 500 руб. Аналогичным образом устанавливалась ответственность для ремесленников, занимающихся ремеслом без свидетельства. Также в случае, если ремесленник занимался ремеслом в иконописном цехе, скрыв при этом свою принадлежность к раскольникам, то подвергался наказанию как за ложное показание без присяги перед судом - арестом от 3-х недель до 3-х месяцев либо заключением в тюрьму от 2-х до 4-х месяцев.За передачу своего свидетельства на право торговли и промысла другому лицу, или осуществление торговли и промысла по чужому свидетельству, в зависимости от обстоятельств, влияющих на степень виновности, лицо подвергалось штрафу в размере не свыше 3-х кратной стоимости данного свидетельства.За осуществление промысла или торговли не того рода или не тем товаром, который обозначен в свидетельстве, виновное лицо подвергалось штрафу в размере 2-х кратной стоимости свидетельство на данный род деятельности.Если в торгово-промышленных заведениях, на открытие которых получены свидетельства, не будут прибиты на видном месте выданные свидетельства, то содержатель заведения подвергался штрафу в размере 1/4 части суммы казенной пошлины за не выставленный билет или свидетельство.
Часть видов налоговых правонарушений дореволюционного периода во многих случаях аналогичны тем нарушениям, которые предусмотрены современным Налоговым кодексом РФ, вступившим в действие с 1 января 1999 года.
Например, ст. 120 НК РФ (грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, что наказывается штрафом до 15 000 руб.), соответствует ст. 1173-1174 Уголовного уложения 1866 года. В данных нормах закреплялось, что если лицо, осуществляющее торговлю не будет вести торговые книги, или же в случае представления таких книг в них окажутся поправки, подчистки, помарки, приписки между строк и статей, будут оформлены не по установленной форме, не будут сохранены в целостности за предшествующие годы при отсутствии злого умысла, а также если книги были украдены, или истреблены наводнением и пожаром, и об этом не было заявлено в установленном порядке, то такое лицо подвергалось штрафу соразмерно сумме подати по торговому званию в зависимости от повторности аналогичных нарушений - от 1/4 до 2-х кратного размера, или лишения навсегда заниматься торговлей. При этом, виновные лица могли быть признаны злостными банкротами, в случае торговой несостоятельности. Ст. 124 НК РФ (незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение, наказывается штрафом в размере 5 000 руб.) соответствует ст. 123 Положения «О пошлинах за право торговли» 1865 г., согласно которому виновные в недопущении лиц, наблюдающих за правильным производством торговли и других промыслов, к исполнению возложенных на них обязанностей - подвергались денежному взысканию в размере 200 рублей.
Уголовная ответственность за налоговое правонарушение по русскому налоговому праву устанавливалась в соответствии со ст. Ст. 1170 Положения о пошлинах 1865 г. и ст. 1594 Уголовного уложения 1866 г. за осуществление торговли или промысла по фальшивому свидетельству или билету, виновное лицо подвергалось как за подделку актов, которые могут быть признаны в торговых делах по закону доказательством принятия обязанностей - в виде лишения всех особенных прав и преимуществ и ссылку на житье в Сибирь или отдаче в исправительные арестантские роты по 5-й степени, а также штраф в размере 3-х кратной стоимости свидетельства или билета.
Существенное отличие дореволюционного русского права и современного российского заключается в установлении ответственности за сокрытие доходов от налогообложения. Так, с 1992 года в современном российском праве за данное правонарушение была установлена уголовная ответственность в соответствии с нормами УК РФ, а в дореволюционном праве такой нормы не было. Деяние лиц, виновных в сокрытии доходов от налогообложения и злостной неуплате налоговых платежей с полученной прибыли, квалифицировались как злонамеренные или фиктивные банкроты. К таким деяниям применялись меры уголовной ответственности, виновные лица подвергались наказанию в соответствии со ст. 599-605 Уголовного уложения 1903 г. в виде заключения в исправительные дома, тюрьму, ссылки на каторгу.
Срок давности за налоговые правонарушения, как и в современном российском праве, в русском праве в соответствии с п.4 ст. 158 Уложения о наказаниях в ред.1866 г. предусматривался шесть месяцев.
Реализация любого вида юридической ответственности предполагает наличие соответствующей процессуальной формы установления факта нарушения закона, и применения мер юридической ответственности. В отличии от современного российского законодательства, в котором предусматривается процессуальный порядок при налоговых правонарушениях в соответствии с нормами законодательства уголовно-процессуального, об административных и таможенных правонарушений, в русском законодательстве был предусмотрен особый процессуальный порядок за совершение налоговых правонарушений. В Положении о пошлинах за право торговли имелась специальная глава 5 «О порядке производства по делам за нарушение Положения». В соответствии со ст.ст. 125-127 было установлено, что дела о нарушениях, предусмотренных указанным актом, за исключением подделки свидетельства, производятся в административном порядке лицами, специально на то уполномоченными, которые в случае нарушений составляли акт или протокол. Протокол необходимо было составлять безотлагательно по месту обнаружения нарушения в присутствии виновного лица. В его отсутствие - приказчика заведения, родственников или посторонних лиц, находящихся в данном заведении. Протокол должен быть подписан всеми присутствующими и свидетелями. В случае отказа от подписи виновного лица и отсутствии свидетелей пригла- шались посторонние свидетели, не присутствовавшие при составлении протокола. Если протокол был составлен по истечении 12 часов после обнаружения нарушения, то в нем необходимо было указать причину задержки. В случае «задержания» товара при открытии нарушения, в протоколе необходимо было указать количество и качество товара, число мест и помещений, где они находятся. Если был задержан товар, подлежащий продаже с публичного торга, то данный товар подлежал продаже, после которой из полученной суммы удерживался штраф и расходы за перевозку и продажу товара, остальная часть суммы отдавалась владельцу товара. Также регламентировался порядок обжалования действия лиц, обнаруживших факт нарушения соответствующего законодательства.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что дореволюционное налоговое законодательство по налогообложению предпринимательской деятельности было очень прогрессивным на тот период. Основные принципы и виды юридической ответственности за налоговые правонарушения, закрепленные в законодательстве России второй половины Х1Х века, сохранились до настоящего времени, и спустя почти 100 лет, используются современным законодателем.
? ? ? ? ?
|
|